A conseqüència d’aquesta pujada, el Reial decret 142/2024, de 6 de febrer modifica el Reglament de l’Impost sobre la Renda de les Persones Físiques, per a adequar el sistema de retencions establert en el Reglament de l’IRPF als nous imports del SMI. L’objectiu d’aquesta modificació és evitar que els contribuents que perceben rendiments del treball per quantia igual o inferior al salari mínim interprofessional suportin retenció o ingrés a compte.

Igualment, amb la finalitat d’evitar el corresponent error de salt, la mesura s’estén a contribuents amb rendiments nets del treball de fins a 19.747,5 euros anuals, els quals veuran reduïdes les seves retencions o ingressos a compte.

Per tant, no existirà obligació de practicar retenció sobre els rendiments del treball la quantia del qual, no superi l’import anual establert en el quadre següent en funció del nombre de fills i altres descendents i de la situació del contribuent. En blau, redacció anterior. En vermell, nova redacció:

La reducció en els tipus de retenció afectarà tant els perceptors de sous i salaris, com a aquells que percebin qualsevol altre tipus de rendiment del treball, com a pensions o prestacions per desocupació.

El càlcul del tipus de retenció i ingrés a compte de l’exercici 2024 es realitzarà d’acord amb la normativa vigent a 31 de desembre de 2023 per a rendiments pagats amb anterioritat al 8 de febrer de 2024, data d’entrada en vigor d’aquest reial decret.

Per a rendiments pagats amb posterioritat a aquesta data, el tipus de retenció es calcularà en basa a la nova normativa, regularitzant-se, si escau, el tipus de retenció o ingrés a compte en els primers rendiments del treball que se satisfacin o abonin a partir d’aquesta data.

A opció del pagador, la regularització del tipus de retenció d’acord amb la nova normativa podrà realitzar-se en els primers rendiments del treball que se satisfacin a partir del mes següent a l’entrada en vigor del Reial decret 142/2024, de 6 de febrer, és a dir a partir de març de 2024.

Cal assenyalar que quan l’import reinvertit en el nou habitatge habitual sigui inferior al total obtingut en la venda de l’anterior habitatge habitual, solament s’exclourà de gravamen la part proporcional del guany patrimonial que correspongui a la quantitat efectivament reinvertida, sempre que es compleixin la resta dels requisits exigits en la normativa.

Moltes són les particularitats que presenta aquest benefici fiscal, sent així que l’enorme casuística que pot donar-se ha generat una àmplia doctrina administrativa i jurisdiccional.

En aquesta línia, la Direcció General de Tributs (DGT) s’ha pronunciat, recentment, sobre la possibilitat d’aplicar l’exempció per reinversió en habitatge habitual quan el nou habitatge adquirit serà llogada parcialment.

Concretament, ens referim a la Consulta V2985-23, de 14 de novembre de 2023, en la qual es planteja si el lloguer de l’habitatge durant un mes en cada període impositiu suposa la pèrdua de la consideració d’habitatge habitual a l’efecte de l’exempció per reinversió.

En el supòsit descrit en la consulta, el contribuent va vendre el seu habitatge habitual en 2021, reinvertint aquest mateix any l’import obtingut en un nou habitatge habitual i es planteja la possibilitat de llogar el nou habitatge durant un mes cada any.

Doncs bé, la DGT, després d’analitzar la normativa aplicable a aquest efecte recorda que per a poder acollir-se a l’exempció, la consideració com a habitual de l’habitatge ha de concórrer en tots dos habitatges, és a dir, en la qual es transmet i en la qual s’adquireix. I, a l’efecte d’aplicar l’exempció per reinversió, el Reglament de l’IRPF considera habitatge habitual“l’edificació que constitueixi la seva residència durant un termini continuat de, almenys, tres anys.”

Per a l’habitatge que s’adquireix, la pròpia normativa de l’Impost contempla determinats suposats en els quals, malgrat no transcórrer el termini de tres anys, no es perd la condició d’habitatge habitual (com ara celebració del matrimoni, separació matrimonial, trasllat laboral, obtenció de la primera ocupació, o canvi d’ocupació, o altres anàlogues justificades).

Igualment, tractant-se de l’habitatge habitual que es transmet, el propi Reglament estableix que “s’entendrà que el contribuent està transmetent el seu habitatge habitual quan aquesta edificació constitueixi el seu habitatge habitual en aquest moment o hagués tingut tal consideració fins a qualsevol dia dels dos anys anteriors a la data de transmissió”.

Centrant-se en el supòsit plantejat, la DGT conclou que la reinversió ha tingut lloc dins del termini establert en la norma (2 anys anteriors o posteriors a la transmissió de l’anterior habitatge habitual). Ara bé, respecte a la possibilitat de llogar durant un mes a l’any el nou habitatge, recorda que perquè el nou habitatge aconsegueixi la condició d’habitatge habitual, ha de complir-se el requisit de “residència continuada durant almenys 3 anys”, per la qual cosa, si abans que transcorri aquest termini, el nou habitatge es destina a l’arrendament -encara que només sigui per un mes a l’any-/strong>, el referit habitatge no aconseguirà la consideració d’habitatge habitual, i per tant, no seria aplicable l’exempció per reinversió al guany patrimonial obtingut.

Finalment, cal recordar que, atès que l’exempció per reinversió s’aplica en la declaració corresponent a l’exercici en què té lloc la transmissió de l’antic habitatge habitual, en cas d’incomplir-se els requisits exigits per la norma, el contribuent haurà de regularitzar aquest exercici -en aquest cas el 2021- i sotmetre a tributació el guany patrimonial en el seu moment exonerat. A aquest efecte s’haurà de presentar una autoliquidació complementària del període 2021 incloent aquest guany patrimonial no exempt i els interessos de demora.

La Llei 13/2023, de 24 de maig, va establir la possibilitat d’implantar un sistema únic per a la correcció de les autoliquidacions, mitjançant la nova figura de l’autoliquidació rectificativa. Aquesta nova figura vindria a substituir a l’actual sistema dual d’autoliquidació complementària- per a situacions en què qui es veu afectada és la pròpia Administració- i sol·licitud de rectificació d’autoliquidacions -per a aquelles situacions en què el contribuent és el perjudicat-, en aquells tributs en què la seva normativa expressament el prevegi.

El passat 31 de gener de 2023 es va publicar en el BOE el Reial decret 117/2024, de 30 de gener, que modifica els reglaments específics de desenvolupament de les lleis reguladores de l’Impost sobre el Valor Afegit, de l’Impost sobre la Renda de les Persones Físiques, de l’Impost de societats, dels Impostos Especials, i finalment, de l’Impost sobre els Gasos Fluorats d’Efecte d’hivernacle.

Amb aquestes modificacions s’implanta aquest nou sistema en aquests tributs. No obstant això, la seva entrada en vigor es produirà quan ho faci l’ordre ministerial per la qual s’aprovin els corresponents models de declaració.

D’altra banda, es manté el tradicional procediment de sol·licitud de rectificació d’autoliquidacions que podrà ser utilitzat quan el motiu de la rectificació al·legat sigui l’eventual vulneració per la norma aplicada en l’autoliquidació prèvia dels preceptes d’una altra norma de rang superior legal, constitucional, de Dret de la Unió Europea o d’un Tractat o Conveni Internacional.

Característiques comunes

Les autoliquidacions rectificatives estan regulades de manera independent en la normativa de desenvolupament de cadascun dels impostos que permeten la seva utilització, compartint les característiques següents en relació amb:

• Presentació: L’autoliquidació rectificativa haurà de ser utilitzada obligatòriament pels obligats tributaris que vulguin rectificar, completar o modificar les autoliquidacions presentades prèviament utilitzant el model de declaració aprovat per la persona titular del Ministeri d’Hisenda, excepte en aquells casos en què el motiu de la rectificació sigui la possible vulneració per la norma aplicada en l’autoliquidació prèvia dels preceptes d’una altra norma de rang superior legal, constitucional, de Dret de la Unió Europea o d’un Tractat o Conveni Internacional.

• Termini de presentació: L’autoliquidació rectificativa d’una autoliquidació prèvia es podrà presentar abans que finalitzi el termini de 4 anys de què disposa l’Administració per determinar el deute tributari mitjançant liquidació o el dret a sol·licitar la devolució que, si escau, correspongui. Finalitzat aquest termini, la declaració tindrà el caràcter d’extemporània.
• Contingut: L’autoliquidació rectificativa haurà de contenir:

• Menció expressa que es tracta d’una autoliquidació rectificativa.
• Obligació tributària i període a què es refereix.
• Totalitat de les dades que s’hagin de declarar.
• Altres que puguin establir-se en l’Ordre Ministerial reguladora del model, com ara el motiu de la rectificació.
• Dades de l’anterior autoliquidació que no siguin objecte de modificació.
• Dades que siguin objecte de modificació.
• Dades d’inclusió nova.

• Abast: L’autoliquidació rectificativa podrà rectificar, completar o modificar l’autoliquidació prèviament presentada amb els efectes següents:

• Quan de la rectificació efectuada resulti un import a ingressar superior al de l’autoliquidació anterior o una menor quantitat a retornar o a compensar, s’aplicarà el règim previst per a les autoliquidacions complementàries.
• Quan del càlcul efectuat en l’autoliquidació rectificativa resulti una quantitat a retornar, amb la presentació de l’autoliquidació rectificativa s’iniciarà un procediment de devolució, amb l’obligació corresponent d’abonar interessos de demora. El termini per efectuar la devolució serà de sis mesos comptats des de la finalització del termini reglamentari per a la presentació de l’autoliquidació o, si aquest hagués conclòs, des de la presentació de l’autoliquidació rectificativa.
• Si amb la presentació de l’autoliquidació prèvia s’hagués sol·licitat una devolució i aquesta no s’hagués efectuat en el moment de presentar l’autoliquidació rectificativa, amb la presentació d’aquesta última es considerarà finalitzat el procediment iniciat mitjançant la presentació de l’autoliquidació prèvia.
• Quan de la rectificació efectuada resulti una minoració de l’import a ingressar de l’autoliquidació prèvia i no correspongui una quantitat a retornar, es mantindrà l’obligació de pagament fins al límit de l’import a ingressar resultant de l’autoliquidació rectificativa.

• Aplaçaments o fraccionaments: En el cas que el deute de l’autoliquidació prèvia estigués aplaçat o fraccionat, amb la presentació de l’autoliquidació rectificativa s’entendrà sol·licitada la modificació en les condicions de l’ajornament o fraccionament.
• Efectes: L’autoliquidació rectificativa no produirà efectes respecte a aquells elements que hagin estat regularitzats mitjançant liquidació definitiva o provisional.

Característiques no comunes

El sistema d’autoliquidació rectificativa presenta algunes característiques específiques en alguns d’ells. Aquestes especificitats són les següents:

• • Impost sobre el Valor Afegit: No es podrà utilitzar el sistema d’autoliquidació rectificativa en els supòsits de:
    (i) Rectificacions de quotes indegudament repercutides a altres obligats tributaris quan el subjecte repercutit vulgui instar la rectificació de l’autoliquidació del subjecte que li va realitzar la repercussió i
    (ii) Modificacions de quotes corresponents a operacions acollides als règims especials.

• Impostos Especials: No es podrà utilitzar el sistema d’autoliquidació rectificativa en els supòsits de rectificacions de quotes indegudament repercutides a altres obligats tributaris quan el subjecte repercutit vulgui instar la rectificació de l’autoliquidació del subjecte que li va realitzar la repercussió.
• Impost sobre Societats: En el cas de grups fiscals que apliquin el règim de consolidació fiscal, s’haurà de presentar tant l’autoliquidació rectificativa del grup fiscal com les autoliquidacions rectificatives individuals d’aquelles entitats integrants del grup fiscal que donin lloc a l’autoliquidació rectificativa del mateix.

Veure resum

En una recent sentència del Tribunal Suprem de 5 de febrer de 2024 s’aborda la qüestió sobre si en un procediment de comprovació limitada, en detectar-se la improcedència de l’aplicació del mètode d’estimació objectiva per a la determinació de la base imposable d’un impost, els òrgans de gestió estan facultats per a fixar aquest element mitjançant l’estimació directa i emetre la liquidació tributària resultant, o si només en un procediment d’inspecció tributària es pot determinar la base imposable mitjançant un mètode distint al triat per l’obligat tributari.

L’oficina gestora de la AEAT va realitzar una comprovació limitada, detectant que en l’exercici 2012 havia superat els límits per a l’estimació objectiva. Per això, van aplicar l’estimació directa i van emetre una liquidació provisional. Després d’un procés judicial, precedit d’una reclamació economicoadministrativa favorable a l’Administració tributària, la sentència de 12 de maig de 2022 del TSJ de Catalunya va anul·lar la resolució confirmatòria del TEAR, sent recorreguda per l’Advocacia de l’Estat en cassació.

El TSJ de Catalunya, igual que el contribuent, mantenien en essència, que les oficines de gestió tributària poden dur a terme una comprovació limitada, centrada en verificar la coincidència de dades declarades amb registres i documents i que la determinació del règim de tributació aplicable no pot realitzar-se en una comprovació limitada, sinó en un procediment d’inspecció.

El Tribunal Suprem aborda la qüestió esmentant la seva pròpia doctrina sobre la vulneració dels límits de la comprovació limitada i es destaca que aquesta vulneració no és un mer defecte procedimental, sinó que suposa una alteració de l’abast previst pel legislador. Recorda que en una comprovació limitada no es pot modificar el règim de tributació de l’impost, substituint el règim general per un règim especial. No obstant això, se subratlla que aquesta doctrina no aborda la qüestió específica sobre la possibilitat dels òrgans de gestió de determinar la base imposable mitjançant un altre mètode quan es detecta la improcedència de l’estimació objectiva.

En aquest cas, per les comprovacions prèvies dels òrgans de gestió a través de declaracions de tercers, dades dels llibres registres del contribuent, però sense comprovar cap mena de comptabilitat, ja determinaven l’incompliment dels límits d’exclusió al mètode de l’estimació objectiva.

L’alt tribunal sosté que en casos on es detecta la improcedència de l’estimació objectiva, els òrgans de gestió estan facultats per a fixar la base imposable mitjançant l’estimació directa i emetre la liquidació provisional corresponent, sense necessitat de recórrer al procediment d’inspecció tributària. L’actuació dels òrgans de gestió es va ajustar, segons el Tribunal Suprem, als límits previstos en la llei, i en constatar la superació dels llindars per a l’estimació objectiva, l’aplicació de l’estimació directa en la seva modalitat simplificada era una conseqüència necessària, recolzada per l’article 34.3 del Reglament de l’IRPF.

La determinació de la base imposable per la modalitat simplificada del mètode d’estimació directa no exigeix l’examen de la comptabilitat ni la comprovació de l’aplicació d’un règim tributari especial.

En resum, la doctrina del Tribunal Suprem en aquesta sentència conclou que, en casos de detecció de la improcedència de l’estimació objectiva, els òrgans de gestió tenen la facultat de determinar la base imposable mitjançant l’estimació directa en el marc d’un procediment de comprovació limitada, sense necessitat de recórrer al procediment d’inspecció tributària.
Neteja Copia el text

El Tribunal Suprem en una sentència de data 6 de febrer de 2024, ha determinat que la devolució de l’Impost sobre les Vendes Minoristes de Determinats Hidrocarburs (IVMDH), denominat comunament com a “cèntim sanitari”, ha d’integrar-se en la base imposable de l’Impost de societats de l’exercici en què es va produir el pagament del tribut i no en la de l’exercici en què es va reconèixer la devolució.

Recordem que el IVMDH, que va estar en vigor en els exercicis 2002 a 2012, va ser declarat contrari al Dret de la Unió Europea mitjançant sentència de 27 de febrer de 2014 del Tribunal de Justícia de la Unió Europea (“TJUE”) amb efectes “ex tunct”.

L’Alt Tribunal, aplicant el mateix tractament a les devolucions d’impostos derivades de la declaració d’inconstitucionalitat de les normes tributàries, resol que l’ingrés del IVMDH és indegut des del moment en què es va efectuar, ja que els efectes de la declaració de contrarietat al Dret de la UE es retrotreuen a l’entrada en vigor de la normativa nacional que va aprovar el IVMDH, i també a aquest moment temporal s’ha d’establir el naixement del dret a la devolució. Per tant, la devolució d’un impost, comptabilitzat en el seu moment com a despesa, efectuada per l’administració tributària a conseqüència de la declaració de no ser conforme al Dret de la Unió Europea el tribut que es retorna, ha d’imputar-se temporalment en la base imposable de l’Impost de societats de l’exercici en què es va produir el pagament del tribut en qüestió.

Per al Tribunal Suprem els criteris d’imputació fiscal i comptable tenen funcionalitats distintes:

Criteri d’imputació fiscal.- Ha de perseguir restablir la situació jurídica provocada per una actuació que es va produir a conseqüència de l’aplicació d’una norma que ha estat declarada nul·la de ple dret i en la qual la devolució rebuda com per l’ingrés que va ser indegut, va néixer en el moment mateix en què es va realitzar l’ingrés indegut.

Criteri d’imputació comptable.- Ha de buscar reflectir d’una manera fidel i completa l’estat econòmic i financer de la societat i no determinar criteris d’imputació fiscal. Ara bé, si el principi de meritació estableix que els fets econòmics han de registrar-se quan ocorrin, imputant-se les corresponents despeses i ingressos als exercicis als quals afectin, el dret a la devolució del IVMDH neix en el moment que efectua l’ingrés indegudament, per aplicació d’una norma declarada nul·la; així, aquest fet econòmic va ocórrer en aquell moment i només llavors degué registrar-se tal dret i el seu corresponent ingrés, al marge que la devolució efectiva de l’impost es produís posteriorment.

Per tant, l’ingrés és indegut des del moment en què es va efectuar, atès que els efectes de la declaració de contrarietat al Dret de la UE es retrotreuen a l’entrada en vigor de la normativa nacional que va aprovar el IVMDH, i també a aquest moment temporal s’ha d’establir el naixement del dret a la devolució.

Això porta al Tribunal a concloure que la devolució d’un impost, comptabilitzat en el seu moment com a despesa, efectuada per l’administració tributària a conseqüència de la declaració de no ser conforme al Dret de la Unió Europea el tribut que es retorna, ha d’imputar-se temporalment en la base imposable de l’Impost de societats de l’exercici en què es va produir el pagament del tribut en qüestió.

D’aquesta manera, s’impedeix que els ingressos derivats d’aquestes devolucions puguin ser gravats, ja que han d’incloure’s en declaracions del IS corresponents a exercicis que, en estar prescrits (anys 2002 a 2012), no poden ser revisats per l’Administració Tributària.
Neteja Copia el text
Ressalta les paraules desconegudes